<--ClarityMicrosoft-->
כניסה
למערכת
ט.מ.ל
PAYCHECKS
לחץ להרשמה
מרכז ידע וחדשות
מרכז ידע וחדשות
01.02.2013

סעיף 122 - הטבות מס להשכרה למגורים

 סעיף 122 - הטבות מס להשכרה למגורים

רז איצקוביץ רו"ח (משפטן)*

(*) המאמר משקף את דעת הכותב בלבד.

כללי – הצגת הסוגיה:

ההגיון הכלכלי שעמד לנגד עיניו של המחוקק, בעת חקיקתו את סעיף 122 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א – 1961 (להלן: "הפקודה"), בשנת 1987 (להלן: "מסלול מס 10%") ואת חוק מס הכנסה (פטור על הכנסה מהשכרת מגורים) (הוראת שעה) בשנת 1990 (להלן: "מסלול הפטור ממס"), היה כפול, ומטרתו היתה לעודד בעלי דירות ריקות, להשכירן במחירים ריאליים ולהימנע הן מתשלום מס גבוה על הכנסתם זו והן מהגשת דוחות בשל הכנסה זו. לפיכך, נקבע פטור ממס עד תקרה מסויימת במסלול הפטור ממס או תשלום מס מופחת בשיעור של 10% במסלול 10% מס ללא תקרה, וכן תמריץ נוסף בדרך של פטור מהגשת דו"ח בהתאם לתקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח-1988 (להלן: "תקנות הדיווח"). צעדים אלו גרמו להיצע גדול יותר של דירות מגורים להשכרה, כך שדמי השכירות למגורים ישארו בטווח מחירים הגיוני וסביר.

מסלול מס 10% - האם ניתן להשכיר לתאגיד?

סעיף 122(ג) לפקודה, קובע כי יחיד שבחר במסלול מס 10%, לא יהיה זכאי לדרוש כל ניכוי, קיזוז, פטור או זיכוי כנגד ההכנסה שתנבע לו מהשכרת הדירה (ללא תקרה), כאשר הסעיף מציין שני תנאים נוספים ובהם נדרש כי: (א) המשכיר יהיה יחיד; (ב) הדירה משמשת למגורים.

פרשנות שכיחה לסעיף 122 לפקודה, אשר בו לא נקבעה במפורש זהותו של השוכר הינה כי ניתן להנות משיעור המס המוטב של 10%, הן אם הדירה הושכרה ליחיד והן אם הדירה הושכרה לחבר בני אדם כלשהו, ובלבד שבסופו של יום הנהנה הסופי מהדירה יענה על שני התנאים שפורטו לעיל.

יודגש כי פרשנות שכזו לא ניתן לנקוט במסלול פטור ממס שכן בו נאמר במפורש בהגדרת דמי שכירות כי השוכר הוא יחיד או חבר בני אדם ספציפי (למטרות סיעוד או רווחה).

לטעמי, מדובר בפרשנות שגויה הנוגדת הן את עקרונות המס והן את עקרונות הסעיף כאחד, שכן באופן זה ניתן לדרוש את ההוצאות לצרכי מס מצד אחד ועדיין להנות משיעור המס של 10% על ההכנסה נטו, והכול כפי שיודגם להלן:

במקרה בו מבוצעת השכרה ישירות מהמשכיר לשוכר תמורת 100 ₪ בשנה כשסכום ההוצאות בשנה הינו 20 ₪ – חבות המס הינה 10 ₪ (10% מדמי השכירות ברוטו).

במישור המשכיר

הכנסה              100 ₪

הוצאות             (20 ₪)

הכנסה למס       80 ₪

מס                     10 ₪

 

במקרה בו מבוצעת השכרה למשכיר באמצעות חברה תמורת 100 ₪ דמי שכירות וההוצאות הנדרשות בחברה הינם בהיקף של 20 ₪, הרי שחבות המס נטו על 80 ₪ המועברים מהחברה לבעל הנכס הינה 8 ₪ בלבד (10% מדמי השכירות נטו – 80 ₪ המועברים למשכיר, כשהחברה מאופסת)

במישור המשכיר                                                            במישור החברה

הכנסה              80 ₪                                         הכנסה                                      100 ₪ 

הוצאות             (0 ₪)                                        הוצאות (*)                                (20 ₪)

                                                                        הוצאות שכירות לבעל הנכס        (80 ₪)

הכנסה למס       80 ₪                                         הכנסה למס                                0 ₪   

מס                    8 ₪                                          מס                                              0 ₪ 

 

(*) מדובר בהוצאות מקסימום שהוצאו ע"י החברה לשם הפקת הכנסת השכירות (למשל: חברת תיווך) .

  

מסקנה: שכירות למגורים בשני שלבים שקולה לדרישת ההוצאות במסלול מס 10% בשלב אחד.

ישויות משפטית נפרדת:

לטעמי מכיוון שחברה הינה אישיות משפטית נפרדת מהיחיד (למעט במקרה של חברה משפחתית או חברת בית), בעלת שיקולי רווח והפסד עצמאיים (בשיטת המס הישראלית לא קימים כללי ה- Check The Box האמריקאיים), הרי שחברה אינה יכולה להשתמש בעצמה בדירה למגורים לשם מגורים ומכיוון שפעילותו של מקבל ההכנסה בכסף לא צריכה להשפיע על תוצאת המס אצל המשלם – איני רואה מקום לפרשנות של השכרה באמצעות חברה, באימוץ מסלול מס 10% במקרה זה.

מסלול מס 10% ומסלול הפטור - במקביל:

סוגיה נוספות בנושא השכרת למגורים, דנה בשילוב שבין סעיף 122 לפקודה עם מסלול הפטור.

השאלה שעולה הינה: האם יש לבחון את הזכאות לפטור או לשיעור מס של 10% ביחס לכל דירה בנפרד או ביחס לסך ההכנסות מדמי שכירות? דהינו, האם ניתן ליישם את סעיף 122 לפקודה לגבי חלק הכנסת דמי השכירות החייב במס מעבר לחלק דמי השכירות הפטור ממס או האם ניתן לגבי דירה אחת לנצל את מסלול הפטור ולגבי דירה שניה את מסלול מס 10%.

לטעמי, מכיוון שאחד מהתנאים להינות משיעור מס של 10% הינו שכנגד סך ההכנסה מדמי השכירות (לפי חוק הפרשנות, התשמ"ג מקום שנקבע הוראה לגבי יחיד מתיחסת גם לרבים) לא נדרש, בין היתר, פטור ממס, הרי ששילוב שני המסלולים אינו אפשרי, ללא קשר באם הכנסת דמי השכירות נובעת ממקור אחד (דירה אחת) או מכמה מקורות (מספר דירות). לגבי אלה הגורסים שיתן ליישם לגבי כל הכנסת שכירות מכל דירה בנפרד מסלול מס מוטב נפרד, הרי שלדעתי פרשנות זו יוצרת אפליה בין אדם המשכיר דירת אחת גדולה לשוכר אחד לבין אדם המשכיר מספר דירות קטנות למספר שוכרים.

מסלול מס 10% ומסלול הפטור - התנאי העסקי:

תנאי נוסף לזכאות למסלול מס 10% ולמסלול הפטור הינו שההכנסה של היחיד מההשכרה אינה מגיעה לכדי עסק לפי סעיף 2(1) לפקודה. לטעמי המחוקק לא התכוון לתת הקלות לגבי הכנסות מדירות המיועדות לשמש להשכרה בהיקף שיגיע לכדי עסק של השכרה למגורים, אלא להכנסות מדירה המיועדת לשימוש פרטי, היינו למגורים של יחיד או של משפחה ברצף לתקופות ארוכות. לנוכח העובדה כי השכרת דירות מגורים לטווח קצר הינה זולה (בין היתר עקב הטבות המס), הרי שהשכרות אלו הופכות להיות תחליף ומהוות תחרות לאכסניות או בתי מלון או כמעונות סטודנטים, כאשר בשנים האחרונות, בעיקר באילת, נתניה והרצליה נפוצה רכישה של דירות נופש המשמשות להשכרה לתיירים או לאנשי עסקים מחו"ל לתקופות קצרות במסווה של השכרה למגורים.

לטעמי מכיוון שאופן השימוש בדירה אינו במהותו למגורים ואינו עונה על התכלית של עידוד השכרה למגורי משפחות לעומת עידוד תירות או לימודים אקדמאיים - אין זכאות למסלול מס 10% או מסלול הפטור.

תקנות הדיווח:

תקנות מס הכנסה (פטור מהגשת דין וחשבון), התשמ"ח-1988, מכוח סעיף 134א לפקודה, מאפשרות במסלול מס 10% לא לדווח על לתקרה של 300,000 ₪ דמי שכירות בשנה לכל אחד מבני הזוג ותיקרה של 50,000 ₪ במסלול הפטור. דהינו בני זוג –יכולים להחזיק כמות נכבדה של דירות בבעלותם (אף למעלה מ – 20! באיזורי פריפריה), ולא להדרש לדווח על כך.

לטעמי קיים לפחות חשש סביר כי הפעילות הנדרשת להחזקת מספר רב כזה של דירות מצריכה בדיקה:

לגבי המקורות מהם הגיעו הדירות - הצהרת הון.
לגבי השאלה האם פעילות ההשכרה מגיעה לידי עסק.

לטעמי יש מקום לבטל או לחלופין להקטין משמעותית את התקרה.

תכלית הטבות המס משכירות:

הטבות המס נולדו כצורך שעה לפתרון מצוקת הדיור לעליה הגדולה מברית המועצות לשעבר וזאת גם במחיר של הטבות מס לבעלי ההון. על פי פירסומים של הלשכה המרכזית לסטטיסטיקה: "שיעור גידול האוכלוסייה בישראל היום מזכיר את קצב גידול האיטי בשנות    ה-80, ערב העלייה הגדולה ממדינות ברית המועצות לשעבר"

לטעמי הצורך בהטבות המס, לפחות באיזור תל אביב, מתיתר והישארותם גורמת:

1.       עליה במחירי הדיור - הנגרמת מביקושי יתר לדירות של משקיעים לאור יצירת אפיק פטור ממס.

2.       ירידה במחירי השכירות באיזור תל אביב - התכנסות של צעירים באיזור המרכז ואי מעבר של הון אנושי לפרפריה שהיה נגרם אם היו עולים מחירי הדירות בתל אביב, והדבר שקול למתן זיכוי לישובי ספר לפי סעיף 11 לפקודה לתל-אביב.

סיכומו של דבר:

המחוקק, אשר טובת הציבור עמדה לנגד עיניו, הפעיל את הכלים שעמדו לרשותו והעניק הקלות ביחס להכנסות הנובעות מהשכרה למגורים. יחד עם זאת ברשימה שהובאה לעיל, ניסיתי להראות שבאמצעות תכנוני מס פשוטים, מרוקנים מתוכן את מטרתם הסוציאלית של הקלות אלו, ומאמצים פרשנויות קיצוניות להפחתת תשלומי המס. לטעמי יש לבצע רויזיה שלמה בכל נושא ההקלות וההטבות להשכרת דירות ועל סמך הניסיון הרב שנצבר עד עתה בנושא זה, להגדיר מחדש את המטרות שלקידומן מיועדות הטבות, לקבוע איזורי עדיפות לאומי שבהם ינתנו ההטבות רק בהם (כדוגמת ישובי הפיתוח לפי סעיף 11 לפקודה), ולנסח חוק פשוט וברור שימנע את כל אותם תכנוני מס, כפי שפורטו לעיל.

כמו כן, לטעמי יש לקבוע קריטריונים נוספים, כדוגמת מספר דירות, מספר שוכרים או האיזור בהם הדירות נמצאות, אשר יחייבו בהגשת דו"ח לרשות המיסים.  


 





צור קשר
נשמח לעמוד לשרותך | 03-7552500